Rechazo de los recursos interpuestos por las provincias de Tucumán y Misiones contra la resolución general 4/2011 de la Comisión Plenaria – FL90

Autor
ALMADA, LORENA

Puede consultarse el mismo en:

Doctrina Tributaria Errepar (D.T.E.), t. XXXIII, Editorial Errepar, SEPTIEMBRE 2012, Buenos Aires.

La Comisión Plenaria, por resolución 8/2012 (1), rechazó los recursos interpuestos por las provincias de Tucumán y de Misiones contra la resolución general 4/2011 que modifica y reestructura, según el tipo de régimen de que se trate, los lineamientos que cada jurisdicción provincial deberá observar al establecer los regímenes de recaudación (retención, percepción y/o recaudación bancaria) del impuesto sobre los ingresos brutos.
No obstante, el director de Rentas(2) de la Provincia de Tucumán manifestó que recurrirá dicha decisión ante la Comisión Federal de Impuestos, al sostener que la Comisión Arbitral no tiene competencia para fijar pautas que colisionen con las normas locales, es decir que, a pesar de dicho decisorio, la Provincia seguirá defendiendo el hecho de que un contribuyente es aquel que verifica un hecho imponible y no es solo el que se inscribe, como argumenta la Comisión.

Oportunamente(3), al ocuparnos de analizar las modificaciones introducidas por la citada resolución general 4/2011 a la resolución general 3/2010, advertíamos que la principal novedad se suscitó en torno a la designación de los sujetos pasibles de percepción, al establecer -en la parte que causó controversias-:
“….2. Podrán resultar sujetos pasibles de percepción aquellos contribuyentes que cumplan con alguna de las siguientes situaciones:
“i - contribuyentes inscriptos en el régimen del Convenio Multilateral e incorporado a la jurisdicción respectiva;
“ii - contribuyentes inscriptos en el régimen del Convenio Multilateral, que sin estar inscripto en la jurisdicción respectiva, evidencien su calidad de tal por las declaraciones juradas presentadas;
“iii - demás contribuyentes no mencionados en los casos anteriores, excepto que se trate de:
a) contribuyente local inscripto exclusivamente en una jurisdicción distinta a la que pretende aplicar el régimen de percepción;
b) contribuyente de Convenio Multilateral que no tenga incorporada la jurisdicción por la cual se pretende aplicar el régimen de percepción.”
De esta forma, se intenta delimitar los casos en los cuales podrá practicarse la percepción a sujetos comprendidos en el Convenio Multilateral, como consecuencia de generarse en estos regímenes los mayores conflictos en materia de potestades tributarias.
La idea que parece introducirse es la de cumplir con “la condición formal de sustento territorial”, es decir, el sustento territorial se demostrará a partir de la inscripción formal en la jurisdicción de que se trate o por la mera inclusión de una jurisdicción en las respectivas declaraciones juradas, sin la debida formalización de la inscripción, pero, como observamos siempre, con la autodeclaración -inscripción en CM o DJ- de ser sujeto de convenio en la jurisdicción de que se trate.
Para reafirmar este concepto, se exceptúa expresamente como sujetos susceptibles de ser alcanzados por los regímenes de percepción establecidos o a establecerse a aquellos sujetos del Convenio Multilateral que no tengan incorporada la jurisdicción respecto de la cual se pretende aplicar el régimen, así como también a quienes desarrollen sus actividades como contribuyentes locales exclusivamente de otra jurisdicción distinta de la que dispone el régimen.
Así, se interpreta que, desde la entrada en vigencia de la norma, las jurisdicciones adheridas no pueden realizar percepciones del impuesto sobre los ingresos brutos a contribuyentes locales inscriptos en una Provincia diferente de la que pretende aplicar el régimen y a aquellos contribuyentes que no sean de la jurisdicción que pretende percibir.
Es decir que, en principio, las empresas que van a comprar bienes en provincias en las cuales no están inscriptas por no desarrollar actividad ya no tendrían que sufrir percepciones del impuesto.(4)

2.1. Provincia de Tucumán
En virtud de las pautas fijadas por la resolución general 4/2011 dictada por la Comisión Arbitral y publicada en el Boletín Oficial de la Nación en fecha 25/10/2011, y por las consultas efectuadas por un sinnúmero de agentes de percepción comprendidos en los regímenes establecidos por las resoluciones generales (DGR Tucumán) 86/2000 y 174/2010, la Dirección Provincial de Rentas de Tucumán dicta la resolución general 142/2011(5), mediante la cual considera:
“Que la resolución general (CA) 4/2011 no fue dictada en uso de las facultades conferidas por el inciso a) del artículo 24 del Convenio Multilateral, conforme surge de su propio texto, por no revestir el carácter de norma general interpretativa de las cláusulas del citado Convenio; estableciéndose, a través de su dictado, solo pautas de armonización -no obligatorias- de los regímenes de recaudación vigentes en las distintas jurisdicciones.
“Que solo las normas generales interpretativas de las cláusulas del Convenio Multilateral, a las cuales se refiere el inciso a) del artículo 24 del régimen, son obligatorias para los Fiscos adheridos; cláusulas, estas, que solo prevalecen sobre la legislación local en lo que respecta a la distribución de la base imponible en el impuesto sobre los ingresos brutos para los contribuyentes que ejercen las actividades a las cuales se refiere el artículo 1 del citado Convenio.
“Que los regímenes de percepción del impuesto sobre los ingresos brutos establecidos en la Provincia de Tucumán mediante las resoluciones generales (DGR) 86/2000 y 174/2010, y sus respectivas modificatorias y normas complementarias, se encuentran plenamente vigentes en los términos dispuestos por esta Autoridad de Aplicación en uso de las facultades legalmente conferidas por los artículos 9, inciso 10), y 32 del Código Tributario Provincial, y hasta tanto no se los modifique receptando lo normado por la resolución general (CA) 4/2011, las pautas de armonización dictadas por la Comisión Arbitral no tienen vigencia respecto a esta jurisdicción adherida al Convenio Multilateral.
“Que las modificaciones a las cuales se hace referencia en el considerando anterior, requieren previa recepción legislativa mediante ley formal que modifique lo establecido por los artículos 9, inciso 10), 32 y 219 del Código Tributario Provincial, cuando razones de mérito, oportunidad y conveniencia así lo estimen de corresponder en razón de la política fiscal implementada en la Provincia de Tucumán, por cuanto las pautas de armonización fijadas por la resolución general (CA) 4/2011 no revisten el carácter de obligatorias conforme a todo lo antes considerado.
“Que las modificaciones legislativas antes referidas, para receptar las pautas de armonización fijadas por la Comisión Arbitral implican limitar a esta Autoridad de Aplicación en el establecimiento de regímenes de percepción respecto de contribuyentes que no hayan cumplido con la obligación legal de inscribirse en el impuesto sobre los ingresos brutos a través del régimen del Convenio Multilateral.
“Que a mayor abundamiento de todo lo antes considerado, cuadra recordar que el Código Tributario Provincial establece que son contribuyentes aquellas personas respecto de las cuales se verifica el hecho imponible previsto por el legislador (arts. 26, 214 y 218), facultando a esta Autoridad de Aplicación a otorgar en los distintos regímenes de recaudación un tratamiento diferencial a los contribuyentes que no hayan dado cumplimiento con la obligación legal de inscribirse (art. 219); tratamiento diferencial que así se dispusiera en los regímenes de percepción citados en el Visto, vigentes en la Provincia de Tucumán.
“Que en consecuencia, los agentes de percepción deben actuar de conformidad con lo dispuesto por las normas que establecieron los regímenes de percepción del impuesto sobre los ingresos brutos, en el caso, los dispuestos por las resoluciones (DGR) 86/2000 y 174/2010, y sus respectivas modificatorias y normas complementarias….”
Seguidamente, la Provincia de Tucumán interpone recurso de apelación ante la Comisión Plenaria, conforme las exigencias formales previstas en las normas legales y reglamentarias, en función de lo dispuesto por el artículo 25 del Convenio Multilateral.
Esta, en su escrito de apelación, dice que el Convenio Multilateral es un acuerdo entre jurisdicciones que tiene por objeto y fin evitar la superposición de gravámenes a las actividades interjurisdiccionales estableciendo pautas para la atribución de los ingresos entre los distintos fiscos en que desarrolla actividad el contribuyente y, a tal fin, creó los organismos que entienden en su aplicación, los facultó para el ejercicio de funciones reglamentarias mediante el dictado de resoluciones generales interpretativas de las cláusulas de este y los dotó de atribuciones cuasijurisdiccionales o, al menos, arbitrales para resolver casos concretos que se sometan a su consideración.
Y agrega que dentro de las facultades de tales organismos no surge expresa ni implícita la potestad de establecer normas obligatorias con carácter general en materia de liquidación y pago del impuesto, como es en el caso de la resolución apelada.
Entiende que toda regulación, pauta, armonización y coordinación respecto a regímenes de recaudación, no es competencia ni del Convenio ni de los Organismos de Aplicación, no pudiendo dictar normas reglamentarias ni obligatorias por cuanto el poder de imposición solo está reservado a las provincias.
Añade que el dictado de toda norma por un órgano que expresamente no esté facultado, o que no surja tal facultad razonablemente explícita, carece de su competencia constitucional. Por lo tanto, para esta Provincia no tiene validez constitucional la resolución general de carácter obligatorio dictada por la Comisión Arbitral respecto a los regímenes de percepción por carecer de competencia en la materia, ya que las únicas facultades conferidas son las de dictar resoluciones generales interpretativas de las cláusulas del Convenio.
Manifiesta que la Provincia de Tucumán ha acompañado y respetado las pautas dictadas por la Comisión Arbitral respecto a los distintos regímenes de recaudación, y aclara que no ataca lo decidido por la Comisión Arbitral respecto a las pautas fijadas para los regímenes de retención y recaudación bancaria, en razón de que tales pautas no colisionan con el ordenamiento tributario local y los principios del Convenio.
Pero que en este caso, por el contrario, lo establecido por la Comisión Arbitral respecto a los regímenes de percepción carece de validez constitucional ya que fue dictada sin encontrarse facultada para ello; resulta contrario al objeto y fin del Convenio y, además, contraría a las disposiciones del Código Tributario local, toda vez que lo priva de establecer, como medio de pago, un régimen de percepción aplicable a contribuyentes locales inscriptos exclusivamente en una jurisdicción distinta a la Provincia de Tucumán o contribuyentes de Convenio sin alta en la Provincia de Tucumán, cuando los mismos revisten el carácter de contribuyentes en la Provincia por verificarse el hecho imponible y acreditar el sustento territorial.
Remarca que con el dictado de la resolución apelada se afectan las potestades tributarias locales por cuanto esta contradice los artículos 26, 214 y 218 del Código local, y, en especial, el artículo 219 respecto a los medios de pagos del impuesto, para lo cual los Organismos de Aplicación del Convenio no se encuentran facultados; y dicha resolución contradice las propias normas del Convenio por cuanto impide la percepción en la fuente del tributo a sujetos que desarrollan actividades con sustento territorial en la jurisdicción Tucumán.
Por último, recuerda que el Convenio resulta ser un complemento de los ordenamientos locales del impuesto; y si las normas del acuerdo priman sobre las normas locales, cabe tener presente que lo aquí cuestionado es una resolución general con un pretendido carácter obligatorio que no prevalece sobre las normas locales, más aún cuando fue dictada careciendo de competencia.
Hace reserva del caso federal, pide se otorgue al acto el carácter suspensivo, y que se haga lugar a la apelación dejando sin efecto la resolución general 4/2011.
Posteriormente, la Provincia de Tucumán amplía su apelación. Se refiere al debate producido en la reunión de Comisión Arbitral del 18/8/2011 donde un representante dijo que las Provincias que participaron en el proyecto de la resolución apelada acordaron autolimitarse en la aplicación de este régimen; traza un panorama de la división de poderes en la Provincia; y solicita que los efectos y obligatoriedad de la resolución apelada se hagan extensivos solo a las Provincias que las suscriban.

2.2. Provincia de Misiones
La Provincia de Misiones en su recurso expresa que la resolución impugnada le causa un perjuicio concreto pues impide a dicha Provincia la aplicación de regímenes de retención y percepción dictados de acuerdo con facultades propias regladas por el Código local. Dice que en función de dicha normativa ha dictado, entre otras, la resolución general 3/1993 y 12/1993, que a modo de ejemplo prevé la percepción a sujetos inscriptos o no, domiciliados en la Provincia de Misiones. Así, en virtud de lo resuelto por la Comisión Arbitral, un sujeto que se encuentre inscripto como contribuyente local en Provincia de Corrientes, aun teniendo un domicilio en la Provincia de Misiones, quedaría fuera del alcance de los regímenes de percepción vigentes en la jurisdicción local, afectándose la recaudación.
Aduce que los regímenes de recaudación en la fuente establecidos por la jurisdicción constituyen procedimientos hábiles ajustados a derecho en tanto alcanzan a sujetos pasivos del impuesto que desarrollan actividades o realizan gasto en la Provincia, con prescindencia del carácter meramente formal de la inscripción en el gravamen.
Sostiene que la resolución impugnada prescinde del concepto del sustento territorial, estableciendo una suerte de inmunidad para los contribuyentes que se encuentren únicamente inscriptos como locales o bien como contribuyentes de Convenio sin estar inscriptos en la jurisdicción que puede percibir. Esta inmunidad, además, es violatoria de la igualdad y otorga un privilegio al contribuyente incumplidor que no se inscribió. Agrega que de la manera en que se encuentra redactada la norma pareciera que el carácter de sujeto pasivo de un régimen lo otorga la mera inscripción o la presentación de la declaración jurada.
Afirma que la norma dictada se encuentra en pugna con el inciso a) del artículo 24 del Convenio, que expresa que la Comisión Arbitral puede dictar resoluciones generales interpretativas de sus cláusulas.
Por último, adhiere a la apelación de la Provincia de Tucumán. Hace reserva del caso federal y pide se revoque la resolución general 4/2011.

Vista la solicitud de dictado de una resolución general interpretativa por parte de la Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas ante los recursos interpuestos por las provincias de Tucumán y de Misiones, la Comisión Plenaria dicta la resolución 8/2012, mediante la cual rechaza sendos recursos conforme los fundamentos expuestos en sus considerandos.
La Comisión Plenaria corre traslado de sendas apelaciones a todas las jurisdicciones, solo las provincias de Río Negro, Entre Ríos, Neuquén, Formosa y Salta se presentan ante el Organismo a exponer su interpretación al caso en cuestión.

3.1. Provincia de Río Negro
La Provincia de Río Negro expresa que de ninguna manera la norma apelada por Tucumán y Misiones cercena potestades tributarias locales. Advierte que no define quién o quiénes son contribuyentes ni ninguno de los elementos de la obligación fiscal. Los fiscos adheridos al Convenio por leyes locales y por ley de Coparticipación Federal de Impuestos, mantienen sus potestades tributarias, pero se someten a esta norma de orden superior cuando los contribuyentes del impuesto sobre los ingresos brutos encuadren en el artículo 1 del Convenio Multilateral.
Menciona cuáles son los fines del Convenio y alude a su artículo 33, el cual establece el límite al poder fiscal cuando afirma en su último párrafo: “… pudiendo las jurisdicciones adheridas, gravar sólo la parte de los ingresos que les haya correspondido”. Se pregunta cómo pueden saber las jurisdicciones sobre qué porción podrán ejercer su potestad y dice que solo aplicando el Convenio Multilateral, por lo que resulta claro que la aplicación del Convenio es previa y no posterior a la percepción.
En el sentido expuesto, dice que en cumplimiento del compromiso de colaboración asumido en el artículo 31, las jurisdicciones entendieron la necesidad de dictar una norma que reglamente y ordene el ejercicio de su poder fiscal en cuanto a los regímenes de retención y percepción, pero estos mecanismos no pueden erigirse en generadores de mayores ingresos que los que corresponden por aplicación del Convenio.
Agrega “que la resolución impugnada no avanza sobre las potestades locales; solo trata de evitar que las jurisdicciones dispongan la aplicación de percepciones y retenciones a contribuyentes locales o de Convenio que no tengan incorporada a la jurisdicción retentora o perceptora. No puede saber un Fisco cuál es la porción de ingresos que le corresponde gravar al momento en que el agente de percepción realiza una venta; en ese momento no se puede saber si la actividad del comprador no inscripto en esa jurisdicción, local o de Convenio, está gravada o exenta, o si está sujeta al régimen general o especial; y la percepción, en tales condiciones, habrá de generar una inequidad de muy difícil resolución posterior y que la resolución general 4/2011 trata de evitar”.
En definitiva, pide se rechacen los recursos de apelación interpuestos.
Por último, contesta la ampliación de la Provincia de Tucumán. Dice que esta ampliación más que a mejorar los fundamentos, se encamina a contradecir los de algunas jurisdicciones que se dieron durante el debate cuando se trató el incidente de nulidad interpuesto por Tucumán contra la resolución ahora apelada.

3.2. Provincia de Entre Ríos
Se presenta la Provincia de Entre Ríos y dice que coincide con la Provincia de Tucumán en que los Organismos de Aplicación del Convenio no tienen facultades para establecer normas obligatorias de liquidación y pago, pero la resolución general 4/2011 respeta ese principio y, por otra parte, no se aparta del dictado de normas que rigen la distribución de la materia imponible.
Objeta la aseveración de que la resolución en crisis afecte potestades tributarias locales de la Provincia de Tucumán, pues su propio Código Tributario ha dispuesto en el artículo 233 que “los contribuyentes que ejerzan actividades en dos o más jurisdicciones ajustarán su liquidación a las normas del Convenio Multilateral vigente. Las normas citadas, que integran la presente ley, tienen preeminencia en caso de concurrencia”.
Entiende que la resolución recurrida de ninguna manera impide a las jurisdicciones la aplicación de regímenes de recaudación, retención o percepción a contribuyentes de extraña jurisdicción sobre los cuales se verifica el hecho imponible y se acredita el sustento territorial.
Aclara que una vez acreditado el sustento territorial en extraña jurisdicción, tanto las jurisdicciones como el contribuyente deberán observar: a) el reconocimiento de que el contribuyente pasa a ser de Convenio; b) la obligación de respetar la distribución de la materia imponible; y c) el derecho de cada jurisdicción a la imposición sobre la proporción que le asignan las normas del Convenio.
Por otra parte, señala que no se puede soslayar que la aplicación simultánea de distintos regímenes, con diversos presupuestos, provoca en la práctica una doble o múltiple imposición, además de una pesada carga administrativa.
Pide que se rechace por inadmisible e improcedente, el recurso de apelación interpuesto por la Provincia de Tucumán contra la resolución general 4/2011.
También, la Provincia de Entre Ríos contesta el recurso de apelación interpuesto por la Provincia de Misiones. No está de acuerdo con que la resolución impugnada le irrogue un grave perjuicio a esta Provincia, porque en nada impide a esta y al resto de las jurisdicciones la aplicación de regímenes de retención o percepción, los que son dictados conforme las facultades propias establecidas por el Código Fiscal de cada una, a contribuyentes de extraña jurisdicción sobre los cuales se verifica el hecho imponible y se acredita el sustento territorial. La resolución apelada solo se aboca, bajo sus términos, a evitar la doble o múltiple imposición por parte de las jurisdicciones de la base imponible del impuesto dentro del Convenio cuando aplican sus regímenes de retención, percepción y recaudación bancaria, los que, aclara, son establecidos conforme a las atribuciones constitucionales y tributarias.
Pide que se rechace por inadmisible e improcedente el recurso de apelación interpuesto por la Provincia de Misiones contra la resolución general 4/2011.

3.3. Provincia de Neuquén
La Provincia del Neuquén alude al artículo 31 del Convenio que dispone de manera específica el compromiso de las jurisdicciones adheridas a prestar la colaboración necesaria para asegurar el correcto cumplimiento de las obligaciones fiscales de los contribuyentes y, en especial, a las tareas relativas a la información, recaudación y fiscalización del tributo. Dichas cuestiones han sido tratadas y reglamentadas en diversas oportunidades por la Comisión Arbitral y ninguna jurisdicción ha puesto en duda la facultad que tiene esa Comisión para regular esos temas tan trascendentes.
La resolución general 4/2011 sustituyó la resolución general 3/2010, modificatoria de la resolución general 61/1995. El motivo que impulsó a emitir la resolución general 61/1995 y las subsiguientes se funda en que los regímenes de retención y percepción de las diversas jurisdicciones no resultan homogéneos ni compatibles en aspectos sustanciales, lo que provoca razonables dudas en los sujetos obligados a actuar como agentes de retención y percepción.
Destaca que la Provincia de Tucumán nada objetó respecto a las normas referidas a los regímenes de recaudación (retenciones y percepciones) y aplicó sin más lo normado por la Comisión Arbitral, es decir, hizo propias las normas emitidas por la Comisión, por lo tanto ahora no puede apartarse de la aplicación de la resolución general 4/2011, puesto que de hacerlo iría contra sus propios actos, vulnerando uno de los principios generales del derecho.
Advierte que la aplicación simultánea de los mencionados regímenes, con diversos presupuestos en cuanto a las situaciones de hecho que generan la obligación de retener o percibir, puede provocar una doble o múltiple imposición y la resolución en crisis constituye una herramienta más hacia la armonización y coordinación de tales regímenes.
Entiende que Tucumán, al adherir al sistema de coparticipación federal de impuestos y al régimen de Convenio Multilateral, deberá adecuar sus normas a las pautas dictadas por sus Organismos de Aplicación, ya que estas tienen preeminencia en el caso de colisión con las normas locales.
Por último, hace notar que la resolución general 4/2011 pretende resguardar y tutelar la distribución de la base imponible de manera equitativa, oportuna y simultánea para todos los fiscos, sin cercenar la potestad tributaria local. Solicita el rechazo del recurso de apelación interpuesto.

3.4. Provincia de Formosa
La Provincia de Formosa dice que el régimen instituido constituye un resultado de anuencia y aceptación mayoritario que surge de la elaboración y conjunción de objetivos comunes. Afirma que no puede sospecharse que la intención haya sido avanzar sobre las legislaciones provinciales sobre la materia o generar algún tipo de abrogación de la normativa local.
Al referirse a los agravios en particular de la Provincia de Tucumán, dice que si cada jurisdicción dicta unilateralmente normas impositivas que impacten en el universo de contribuyentes que actúan en otras jurisdicciones, podría arribarse a una múltiple imposición generando un caos fiscal.
Expresa que si la Provincia de Tucumán entiende que un contribuyente que compra en mostrador resulta comprendido en los alcances de la configuración del hecho imponible, merecerá su inclusión como contribuyente común de oficio si lo contempla su norma, exponiéndose a las consecuencias de ese proceder.
En cuanto a la ampliación hecha por la Provincia de Tucumán señala que los plazos son perentorios e improrrogables, por lo que el procedimiento no prevé otro momento procesal para la fundamentación del recurso que el fenecido.
Pide el rechazo del recurso de apelación interpuesto por la Provincia de Tucumán.
Además, se refiere a la apelación interpuesta por la Provincia de Misiones. Expresa que todo recurso debe cumplir como requisito básico con una exposición crítica y razonada, esencialmente asequible, de modo tal que también se autoabastezca; en este sentido, tacha al recurso de una insuficiencia técnica.
Dice que el recurso de la Provincia de Misiones carece de otro argumento innovativo que merezca su tratamiento particular más allá de la adhesión al recurso de la Provincia de Tucumán que postula, lo cual ha sido contestado con anterioridad.
Pide que se rechace el recurso de apelación interpuesto por la Provincia de Misiones.

3.5. Provincia de Salta
La Provincia de Salta expresa que corresponde rechazar la incompetencia y el exceso alegado con respecto a la emisión de una disposición general interpretativa que establece lineamientos generales para instituir regímenes de percepción y la impugnación referida a la exclusión respecto a: a) contribuyentes locales inscriptos exclusivamente en una jurisdicción distinta a la que pretende aplicar el régimen de percepción; y b) contribuyentes de Convenio que no tengan incorporada la jurisdicción que pretende aplicar el régimen de percepción, todo ello en virtud de la doctrina de los actos propios. La Provincia de Tucumán se contradice pues, por una parte, sostiene que la autoridad del Convenio es competente para establecer pautas generales respecto de regímenes de recaudación bancaria y retención y, por otra, alega que es incompetente para reglar en relación a los regímenes de percepción, cuando todos y cada uno de ellos constituyen mecanismos de liquidación o pago anticipado de tributos.
Afirma que la competencia de la Comisión Arbitral para el dictado de las pautas previstas en la resolución general 4/2011 está dada por las propias disposiciones del Convenio, como de su finalidad, propósitos y objetivos, en la medida en que los sujetos desarrollen actividades que encuadren en el artículo 1 del Acuerdo. En este sentido, el Convenio prescribe las pautas para determinar “qué parte de los ingresos brutos totales del sujeto podrá gravar cada jurisdicción (art. 33)”.
Agrega que la ley 23548, en su artículo 9, inciso 1), expresamente prescribe, entre otros, que los contribuyentes comprendidos en el Convenio pagarán el impuesto respectivo en una única jurisdicción. Para ello, las jurisdicciones adheridas deberán concertar la mecánica respectiva y la uniformidad de las fechas de vencimiento. Recuerda un fallo del Superior Tribunal de Justicia de la Ciudad de Buenos Aires para avalar sus dichos, en el sentido de que las normas emitidas por la Comisión Arbitral son obligatorias y directamente operativas para los estados adherentes al Convenio Multilateral.
Recuerda que la resolución impugnada sustituye el texto de la resolución general 3/2010, modificatoria de la resolución general 61/1995, donde ya se sostenía, en relación a la materia regulada, que existe un reconocimiento generalizado de que los regímenes de retenciones en la fuente pueden afectar al Convenio. Afectación que vendría porque si el Convenio establece en el o los regímenes especiales una cierta distribución de los ingresos brutos totales del contribuyente entre las distintas jurisdicciones que podrían aplicarle el impuesto, la aplicación de la retención o la percepción por un Fisco, y peor aún por más de uno, como institutos anticipatorios, provisorios y condicionales podrían arrojar una atribución de base imponible que, aunque también sería provisoria y condicional, no coincidiera con la atribución de base que finalmente corresponda, y diera lugar, consecuentemente, a mecanismos que, más allá de sus mejores intenciones, pudieran arrojar perjuicio. Por lo tanto, si estos regímenes pueden afectar al Convenio, si pueden distorsionar, aunque sea transitoriamente, la distribución de base imponible que este regula como forma de evitar la doble o múltiple imposición, entiende que los mismos son, también, aunque solo en esa medida, competencia de la Comisión Arbitral y las normas generales interpretativas que en consecuencia se dicten serán obligatorias para las jurisdicciones adheridas.
La competencia de las autoridades del Convenio para regular esta materia ya se había resuelto, con opinión favorable de la Provincia de Tucumán, motivo por el cual la pretensión de la apelante se aparta infundada y contradictoriamente de los precedentes.
Sostiene que el hecho de que un sujeto contribuyente local inscripto o con alta de Convenio en otra jurisdicción compre mercadería o ejecute otra operación con un agente de percepción de la Provincia de Tucumán, por si solo y de manera aislada no configura el hecho imponible para que sea contribuyente de la Provincia de Tucumán. Tampoco en el marco del Convenio resulta suficiente para presumir que tal hecho debe calificarse como actividad con sustento territorial y sujeto pasible de percepción.
Respecto a la pretensión de la Provincia de Tucumán al solicitar que los efectos y obligatoriedad de la resolución general 4/2011 se hagan extensivos solo respecto a aquellas provincias que la suscriban voluntariamente, corresponde su rechazo por improcedente. Cita doctrina que expresa que los regímenes de recaudación, percepción y retención que establezcan los Organismos de Aplicación del Convenio Multilateral son de cumplimiento obligatorio por los fiscos adheridos.
En consecuencia, pide el rechazo del recurso de apelación interpuesto.

3.6. La Comisión Plenaria
Una vez analizados y expuestos los argumentos de los fiscos arriba mencionados, esta Comisión Plenaria observa que el recurso de apelación promovido por la Provincia de Misiones tiene el mismo contenido que el de la Provincia de Tucumán, a punto tal que aquella adhiere al recurso de esta, motivo por el cual cabe referirse a ambos sin hacer distinciones.
Interpreta que con relación a la ampliación del recurso hecha por la Provincia de Tucumán no corresponde expedirse, puesto que se refiere al desarrollo del debate en oportunidad de tratarse el incidente de nulidad interpuesto por esa jurisdicción y el acto impugnado es la resolución general 4/2011, no a aquel.
El conflicto se centra en determinar si la Comisión Arbitral tiene competencia para tomar una decisión como la que adoptó en la resolución general 4/2011, que tiene como antecedente la resolución general 61/1995 modificada por la resolución general 3/2010.
La competencia de los Organismos de aplicación del Convenio Multilateral no están solo referidas a la distribución de la materia imponible, como dicen las apelantes. Por el contrario, tales Organismos pueden interpretar o tomar determinadas decisiones sobre cualquier materia o norma del Convenio Multilateral tendiente a que el Acuerdo logre su finalidad o propósito, y de hecho así ha ocurrido, sin ir más lejos, con las resoluciones generales 61/1995 y 3/2010.
La resolución en crisis no se refiere a la liquidación y pago del impuesto, sino a los institutos de la retención y percepción. Así, los Organismos de Aplicación tienen competencia y facultades para establecer reglas obligatorias que plasmen el deber de colaboración al que se comprometieron todos los fiscos al adherirse al Convenio Multilateral, como surge del artículo 31 del Acuerdo. Dicha norma establece expresamente que tal colaboración se referirá especialmente a las tareas relativas a la información, recaudación y fiscalización del tributo, y las retenciones y percepciones se encuentran dentro de esos ítems.
La resolución general 4/2011 no vulnera las potestades tributarias locales a que aluden las provincias recurrentes, puesto que la pretensión de estas se encuadra en que determinados regímenes de retención o percepción no invaliden el objetivo primordial del CM, que es evitar la doble o múltiple imposición, estableciendo un límite al poder fiscal de cada jurisdicción al permitirle gravar solo la parte de los ingresos que les haya correspondido (art. 33).
El punto b - III) de la resolución de marras establece que no se les podrá practicar la percepción: a) a un contribuyente local inscripto exclusivamente en una jurisdicción distinta a la que pretende aplicar el régimen de percepción; y tampoco b) a un contribuyente de CM que no tenga incorporada la jurisdicción que pretende aplicar el régimen de percepción. Que esta exclusión resulta razonable pues apunta a limitar el cobro anticipado del tributo y de ninguna manera establece una dispensa con respecto a la sujeción y pago de este ni genera ninguna inmunidad para cumplir esa carga. Es evidente que esta exclusión al régimen de percepciones tiene el propósito de proteger la distribución de los ingresos sin causar un perjuicio, anticipado o no, a los fiscos.
De esta forma, lo que se persigue es evitar que por aplicación de una percepción desmedida, una jurisdicción pueda disponer de sumas de dinero en conceptos de pagos de tributo correspondientes a otras jurisdicciones.
En conclusión, la Comisión Arbitral es un organismo para dirimir y prevenir conflictos por la aplicación del Convenio Multilateral.
La resolución lleva la firma de los integrantes de la Comisión Arbitral, Juan C. Villois y Mario Salinardi.

El Convenio Multilateral suscripto entre las provincias y la Municipalidad de la Ciudad de Buenos Aires, como bien lo han recordado las jurisdicciones provinciales en este caso, es el instrumento ideado “…que tiene por objeto armonizar o coordinar aspectos referidos a un gravamen que todos esos fiscos han sancionado”(6), a fin de lograr uno de los principios más importantes de la imposición en el Estado federal, esto es, que el solo hecho de desarrollar actividades que trasciendan los límites de una de las jurisdicciones en que se divide el país, no acarree al contribuyente mayores tributos de los que tendría que soportar si toda su actividad se desarrollara en una sola jurisdicción.
La ley 23548 de coparticipación federal se refiere explícitamente a la aplicación del Convenio Multilateral y dispone la obligatoriedad de acatar sus disposiciones por parte de las provincias, así como también la de establecer un sistema de distribución de ingresos provenientes de la coparticipación para los municipios de las jurisdicciones provinciales.
Las provincias de Tucumán y Misiones parecen olvidarse que el Convenio debe ser un compendio de normas claras y precisas que permitan aplicarlo uniformemente en todas las jurisdicciones, llevando a su mínima expresión los dispensos interpretativos, manteniendo incólume el principio de seguridad jurídica.
En consecuencia, todos los fiscos locales deberían tener presente el objetivo primordial de este instrumento, ya que fueron las mismas jurisdicciones provinciales las que oportunamente adhirieron a él. Y si así no fuera, la Comisión Arbitral y/o la Comisión Plenaria, deberían, dentro de las funciones que les son propias, velar por su correcta aplicación.
En este sentido, se advirtió -en alusión al caso de Tucumán y Misiones- que si cada jurisdicción dicta unilateralmente normas impositivas que impacten en el universo de contribuyentes que actúan en otras jurisdicciones, podría arribarse a una múltiple imposición generando un caos fiscal.
Como hemos repetido(7) en innumerables ocasiones, las provincias han sido incapaces de coordinar -como sería deseable en un democrático ordenamiento institucional- normas que actualmente tienen un status importante, aunque por debajo de la Constitución Nacional, desde las leyes de coparticipación y hasta actualizar el Convenio Multilateral.
En esta lista de fracasos, también se debe incluir la virtual imposibilidad de consensuar entre los fiscos locales un régimen unificado de retenciones y percepciones, comprometido en el Pacto Federal para el Empleo, la Producción y el Crecimiento del 12/8/1993.
A su vez -hacemos nuevamente referencia a la RG 61/1995 (CA)-, cabe destacar que aquella, en su artículo 2, establecía: “La Comisión Arbitral procederá a realizar estudios tendientes a la elaboración de un régimen único de retenciones y percepciones, los que deberán ser elevados al plenario dentro de los 180 días de la fecha”. Sin embargo, al ser dictada la resolución general 4/1996 de la Comisión Plenaria -luego de la apelación efectuada por la Prov. de Bs. As.- este artículo fue eliminado, sin ningún tipo de contemplación.
Por ello, vemos con muy buen tino que las provincias de Río Negro, Entre Ríos, Neuquén, Formosa y Salta hayan defendido la plena vigencia de la resolución general 4/2011, en el punto de controversia, el cual por fin recepta que la operación pasible de percepción realmente guarde una relación de causalidad con el hecho imponible atribuible a la respectiva jurisdicción.
No obstante, todo ello no exime a que las provincias, en primer lugar, y los Órganos del Convenio, en segundo, se aboquen el análisis de fondo que requiere el tema en cuestión, pues de mantenerse la situación actual los perjuicios irrogados podrían tornarse irreversibles, o bien, de difícil reparación ulterior, convirtiendo estas mecánicas de retención, percepción o recaudación, para determinados contribuyentes, en una suerte de empréstito forzoso(8).

Notas:
[1:] Del 18/4/2012

[2:] Diario “La Gaceta de Tucumán” - 25/4/2012

[3:] Almada, Lorena: “La Comisión Arbitral modifica los lineamientos a observar por las jurisdicciones provinciales respecto de la aplicación de regímenes de retención, percepción y/o recaudación bancaria a sujetos comprendidos en el Convenio Multilateral” - LL – Imp. - Nº 3 - Bs. As. - marzo/2012

[4:] Repele, Antonio: “Convenio Multilateral. Los excesos de los regímenes de percepciones no terminan con la resolución general (CA) 4/2011” - ERREPAR - PAT - Nº 719 - abril/2012 - T. XIX - pág. 21

[5:] RG (DGR Tucumán) 142/2011 - 1/11/2011 – BO Tucumán: 7/11/2011

[6:] Bulit Goñi, Enrique: “Convenio Multilateral” - Ed. Depalma - 1992 - pág. 12

[7:] Almada, Lorena y Matich, Cecilia: “Aplicación de regímenes de retención a sujetos comprendidos en el Convenio Multilateral: sus consecuencias” - PET N° 329; LL - 29/7/2005 - pág. 1 y ss.

[8:] Al respecto remitimos a los comentarios efectuados sobre el tema, Almada, Lorena: “Aplicación de regímenes de retención, percepción y recaudación bancaria a sujetos comprendidos en el Convenio Multilateral: sus consecuencias” - ERREPAR - DTE - Nº 377 - agosto/2011 - T. XXXII - pág. 771

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